กลไกภาษีและการรับรู้รายได้ในวันโอนกรรมสิทธิ์

สรุปสั้น

วันจดทะเบียนโอนคือจุดที่บัญชี ภาษี และเงินสดมาบรรจบกัน: SBT 3.3% และ WHT 1% ออกเป็นเงินสดทันที รายได้และ COGS รับรู้พร้อมกัน ส่วน CIT 20% คำนวณจากกำไรทั้งปีและจ่ายผ่าน ภ.ง.ด.51 และ ภ.ง.ด.50 ถ้าไม่กันเงินตั้งแต่วันโอน ปีที่กำไรสูงจะกลายเป็นปีที่เงินสดตึง

ทำไมวันโอนจึงเป็นจุดเปลี่ยน

ธุรกิจพัฒนาคอนโดมิเนียมมีต้นทุนเกิดก่อนการรับรู้รายได้หลายปี ก่อนวันโอน ค่าที่ดิน ค่าก่อสร้าง ค่าออกแบบ ค่าขออนุญาต ดอกเบี้ยระหว่างก่อสร้างที่เข้าเงื่อนไข TAS 23 และค่าสาธารณูปโภคส่วนกลาง สะสมอยู่ในสินค้าคงเหลือหรือ WIP ตาม TAS 2 บริษัทยังรับรู้รายได้ไม่ได้ แม้รับเงินจองและเงินดาวน์แล้ว เพราะเงินนั้นเป็น Contract Liability ตาม TFRS 15

เมื่อจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ การควบคุมห้องชุดโดยทั่วไปส่งผ่านไปยังผู้ซื้อ เหตุการณ์ 5 อย่างจึงเกิดขึ้นพร้อมกัน ได้แก่ การชำระภาษี ณ สำนักงานที่ดิน การรับรู้รายได้ การโอน WIP เป็น COGS การคำนวณกำไรต่อหน่วย และการสะสมฐาน CIT ของปี

เหตุการณ์ที่ 1: ภาษีและค่าธรรมเนียม ณ สำนักงานที่ดิน

ภาษีธุรกิจเฉพาะ (SBT) คือ 3% บวกภาษีท้องถิ่น 10% ของ SBT รวม 3.3% ของรายรับหรือราคาประเมินทุนทรัพย์ แล้วแต่อย่างใดสูงกว่า ผู้ขายยื่นแบบและชำระขณะจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรม ห้องราคา 10 ล้านบาท ต้องเตรียม SBT 330,000 บาท เมื่อราคาขายสูงกว่าราคาประเมิน

ผู้ขายที่เป็นนิติบุคคลยังถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย 1% ณ วันจดทะเบียน ซึ่งเป็นเครดิตภาษีของบริษัท ไม่ใช่ต้นทุน ส่วนค่าธรรมเนียมการโอนปกติ 2% ของราคาประเมิน ใครเป็นผู้รับภาระขึ้นกับสัญญา หากการขายเข้าเกณฑ์ SBT จะไม่เสียอากรแสตมป์ 0.5%

ในทางบัญชี SBT เป็นค่าใช้จ่ายที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการขายหน่วยนั้น บทความนี้แสดงเป็นรายการหลังกำไรขั้นต้น บางบริษัทจัดไว้ในต้นทุนขาย จุดสำคัญคือต้องใช้วิธีเดียวตลอด เพื่อให้เทียบอัตรากำไรข้ามงวดได้

เหตุการณ์ที่ 2: รับรู้รายได้ตาม TFRS 15

TFRS 15 กำหนดให้รับรู้รายได้เมื่อโอนการควบคุม สำหรับคอนโดมิเนียมทั่วไปคือจุดเวลาเดียว ซึ่งมักเป็นวันจดทะเบียนโอน ไม่ใช่ Percentage of Completion แบบงานรับเหมา

ในวันโอน บริษัทล้างเงินจอง เงินทำสัญญา และเงินดาวน์ออกจากหนี้สิน แล้วรับรู้รายได้เต็มราคาขาย เงินงวดสุดท้ายจากธนาคารหรือผู้ซื้อเข้ามาเป็นเงินสดในวันเดียวกัน

ต้องตรวจว่าการควบคุมโอนจริง เงื่อนไข Rental Guarantee, Buy-back หรือสัญญาเช่าที่ยาวผิดปกติ อาจทำให้ต้องเลื่อนการรับรู้รายได้ หรือบันทึกเป็นรูปแบบอื่น เช่น Financing Arrangement ผู้สอบบัญชีจะพิจารณาเนื้อหามากกว่ารูปแบบสัญญา

เหตุการณ์ที่ 3: โอน WIP เป็น COGS

เมื่อรับรู้รายได้แล้ว บริษัทโอนต้นทุนสะสมของห้องนั้นจาก WIP ไปเป็น COGS ในงวดเดียวกัน โดยทั่วไปปันส่วนตามพื้นที่ขาย (Saleable Area) คือต้นทุนรวมหารพื้นที่ขายทั้งหมด คูณพื้นที่ห้องที่โอน ถ้าห้องต่างประเภทมีคุณภาพหรือวิวต่างกันมาก อาจถ่วงด้วย Relative Sales Value เพื่อให้กำไรขั้นต้นต่อหน่วยสะท้อนความจริง

ต้นทุนที่สะสมประกอบด้วย:

ค่าที่ดิน รวมค่าธรรมเนียมและอากรตอนซื้อ
ค่าก่อสร้างตามสัญญา EPC
ค่าออกแบบและที่ปรึกษา
ค่าขออนุญาตและ EIA
ดอกเบี้ยที่เข้าเงื่อนไข Qualifying Asset ตาม TAS 23
ค่าสาธารณูปโภคส่วนกลางที่จัดสรร

เมื่อปรับประมาณการต้นทุนโครงการ ให้ปรับอัตราต้นทุนต่อ ตร.ม. ของหน่วยที่ยังไม่โอน โดยไม่ย้อนแก้หน่วยที่โอนแล้ว (Prospective Adjustment)

เหตุการณ์ที่ 4: กำไรต่อหน่วย

Unit Profit = Revenue − COGS − SBT 3.3% − Commission

ค่านายหน้าที่เป็น Incremental Cost to Obtain a Contract และคาดว่าจะได้รับคืน ให้พักไว้และรับรู้เป็นค่าใช้จ่ายในวันโอนพร้อมรายได้ ยกเว้นเมื่อระยะตัดจำหน่ายไม่เกิน 1 ปี บริษัทอาจเลือกรับรู้ทันทีตาม practical expedient

ตัวอย่าง: ห้อง 1-Bedroom ราคา 5,000,000 บาท ต้นทุนปันส่วน 3,200,000 บาท ค่านายหน้า 3%

รายการ	บาท	% ของรายได้
รายได้จากการขาย	5,000,000	100.00%
ต้นทุนขาย	(3,200,000)	64.00%
กำไรขั้นต้น	1,800,000	36.00%
SBT 3.3%	(165,000)	3.30%
ค่านายหน้า 3%	(150,000)	3.00%
กำไรต่อหน่วยก่อน CIT	1,485,000	29.70%

WHT 1% จำนวน 50,000 บาท กระทบเงินสดวันโอน แต่ไม่กระทบกำไร เพราะเป็นเครดิตภาษี

เหตุการณ์ที่ 5: CIT 20% คำนวณรายปี

CIT คำนวณจากกำไรสุทธิทางภาษีทั้งปี ไม่ใช่รายหน่วย บริษัทจำกัดทั่วไปใช้อัตรา 20% และมีกำหนดชำระ 2 ครั้ง

ภ.ง.ด.51: ยื่นภายใน 2 เดือนนับจากวันสุดท้ายของ 6 เดือนแรก สำหรับรอบปีปฏิทินคือภายในสิ้นสิงหาคมของปีนั้น โดยประมาณกำไรทั้งปี และชำระครึ่งหนึ่งของภาษีที่คำนวณได้ หลังหักเครดิตที่ใช้ได้
ภ.ง.ด.50: ยื่นภายใน 150 วันนับจากวันสิ้นรอบบัญชี สำหรับรอบปีปฏิทินคือประมาณปลายพฤษภาคมของปีถัดไป

หากประมาณการกำไรใน ภ.ง.ด.51 ขาดไปเกิน 25% ของกำไรสุทธิจริง จะมีเงินเพิ่ม 20% ของภาษีที่ชำระขาดตามมาตรา 67 ตรี

เพราะ CIT ตามหลัง SBT เป็นเดือน บริษัทต้องกันเงินไว้ ไม่นำกำไรไปลงทุนหรือจ่ายปันผลเกินตัว โดยเฉพาะเมื่อโครงการถัดไปยังไม่ถึงรอบโอน

สำหรับโครงการที่ได้รับส่งเสริมจาก BOI สิทธิด้านภาษีขึ้นกับประกาศและบัตรส่งเสริม ต้องตรวจเงื่อนไขล่าสุด และแยกบัญชีกิจการที่ได้รับส่งเสริมกับกิจการอื่นตั้งแต่เริ่ม

ลำดับเหตุการณ์ของการขายหนึ่งหน่วย

ลำดับ	เหตุการณ์	เวลา	กระทบ P&L	กระทบเงินสด
1	ชำระ SBT 3.3% และรับการหัก WHT 1%	วันโอน	SBT เป็นค่าใช้จ่าย WHT เป็นเครดิต	เงินสดออกทันที
2	รับรู้รายได้เต็มราคาขาย	วันโอน	Revenue เพิ่ม	งวดสุดท้ายเข้า
3	โอน WIP เป็น COGS	วันโอน	COGS เพิ่ม	ไม่กระทบ
4	คำนวณกำไรต่อหน่วย	วันโอน	กำไรก่อนภาษีเพิ่ม	ไม่กระทบโดยตรง
5	ตั้งประมาณการ CIT สะสม	รายเดือน	ภาษีเงินได้	ไม่กระทบจนกว่าจ่าย
6	ชำระ ภ.ง.ด.51	ภายในสิ้น ส.ค. ของปี	ลดภาษีค้างจ่าย	เงินสดออก
7	ชำระ ภ.ง.ด.50	ภายใน 150 วันหลังสิ้นปี	ลดภาษีค้างจ่าย	เงินสดออกหรือขอคืน

ข้อเสนอแนะเชิงปฏิบัติ

ทำ Unit Transfer Schedule รายหน่วย ระบุวันคาดโอน ราคาขาย ต้นทุนปันส่วน SBT และค่านายหน้า เพื่อประมาณ CIT ล่วงหน้าอย่างน้อย 12 เดือน
กันเงินสดสำหรับภาษีทันทีที่รับรู้รายได้ อย่างน้อยเท่า 20% ของกำไรต่อหน่วย หลังพิจารณาขาดทุนสะสมและเครดิต WHT
แยกบัญชีกิจการ BOI และ Non-BOI ตั้งแต่เดือนแรก และปันส่วนรายได้ ต้นทุน และค่าใช้จ่ายร่วมโดยมีเอกสารรองรับ
ตรวจการบันทึกค่านายหน้า ถ้าระยะจากวันจ่ายถึงวันโอนเกิน 1 ปี แต่ตัดเป็นค่าใช้จ่ายทันที กำไรงวดก่อนโอนจะต่ำเกินจริง และกำไรงวดโอนจะสูงเกินจริง
ทำ Rolling Cash Flow Forecast 18 เดือน เพื่อเห็นวันที่ภาษีแต่ละก้อนออก และหลีกเลี่ยงภาวะกำไรสูงแต่เงินสดขาด

บทสรุป

ความผิดพลาดเล็กน้อยในวันโอนทำให้งบบิดเบือน ภาษีผิด และสภาพคล่องสะดุดได้ ระบบบัญชีโครงการที่ติดตามรายได้ ต้นทุน และภาษีรายหน่วย จึงเป็นโครงสร้างพื้นฐานของธุรกิจนี้

เนื้อหานี้เป็นข้อมูลทั่วไป ไม่ใช่คำปรึกษาเฉพาะกรณี อัตราและเงื่อนไขอาจเปลี่ยน โปรดตรวจกฎหมายล่าสุดกับผู้สอบบัญชีหรือที่ปรึกษาภาษีก่อนตัดสินใจ