สรุปสั้น
- Deferred Tax ในคอนโดเกิดจากจังหวะบัญชีกับภาษีไม่ตรงกัน แต่ต้องวิเคราะห์จาก Carrying Amount และ Tax Base
- ค่านายหน้าที่ทางบัญชีเป็นสินทรัพย์แต่ภาษีหักแล้ว ทำให้เกิด DTL ไม่ใช่ DTA
- SBT ไม่ใช่ภาษีเงินได้ จึงไม่อยู่ในขอบเขต TAS 12 แม้กระทบกระแสเงินสด
- การปฏิบัติทางภาษีของรายการหลักควรยืนยันตั้งแต่ก่อนเริ่มโครงการ
บทนำ
ในโครงการคอนโดเพื่อขาย คำถามที่พบบ่อยคือทำไมกำไรในงบไม่ตรงกับกำไรที่ใช้คำนวณภาษี คำตอบหนึ่งคือ Deferred Tax ซึ่งสะท้อนผลแตกต่างชั่วคราวระหว่างบัญชีกับภาษี
1. หลักการพื้นฐาน
ทางบัญชีใช้ TFRS เช่น TFRS 15 สำหรับรายได้ ส่วนทางภาษีใช้ประมวลรัษฎากร ซึ่งโดยทั่วไปใช้เกณฑ์สิทธิแต่มีรายละเอียดเฉพาะ Deferred Tax เกิดเมื่อมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์หรือหนี้สินต่างจากฐานภาษี
- DTA คือผลประโยชน์ภาษีในอนาคตจากผลแตกต่างที่จะหักได้
- DTL คือภาษีที่ต้องจ่ายเพิ่มในอนาคตเมื่อผลแตกต่างกลับรายการ
2. กรณีหลักในโครงการคอนโด
2.1 ค่านายหน้า
ทางบัญชี ค่านายหน้าที่จ่ายเพื่อให้ได้สัญญา ถ้าเข้าเงื่อนไข ต้องบันทึกเป็นต้นทุนเพื่อให้ได้มาซึ่งสัญญาตาม TFRS 15 และตัดจำหน่ายเมื่อรับรู้รายได้ ส่วนทางภาษีต้องดูการวินิจฉัยของรายการจริง
แก้จากความเข้าใจที่พบบ่อย: ถ้าทางภาษีหักรายจ่ายไปแล้ว แต่ทางบัญชียังถือเป็นสินทรัพย์ Carrying Amount สูงกว่า Tax Base จึงเกิด DTL ไม่ใช่ DTA แม้เงินภาษีปัจจุบันจะลดลงก็ตาม
ตัวอย่าง
สมมติจ่ายค่านายหน้า 100 ล้านบาทในปี 1 และโอนยูนิตทั้งหมดในปี 3 CIT 20% และสมมติว่าทางภาษีหักได้ในปี 1
| ปี | ทางบัญชี | ทางภาษี | Deferred Tax |
|---|---|---|---|
| ปี 1 | สินทรัพย์ต้นทุนสัญญา 100 | หัก 100 | DTL 20 และค่าใช้จ่ายภาษีรอตัดบัญชี 20 |
| ปี 3 | ตัดจำหน่าย 100 เมื่อโอน | ไม่หักซ้ำ | กลับ DTL 20 และรายได้ภาษีรอตัดบัญชี 20 |
ถ้าทางภาษีให้รอหักเมื่อรับรู้รายได้ จะไม่มีผลแตกต่างจากรายการนี้ ดังนั้นต้องยืนยันการปฏิบัติทางภาษีก่อนบันทึก
2.2 เงินมัดจำและเงินดาวน์
ทางบัญชีบันทึกเป็น Contract Liability จนโอนการควบคุม การรับเงินเองไม่ได้เท่ากับรับรู้รายได้ ถ้าทางภาษีเงินได้รับรู้ตามจังหวะเดียวกับบัญชี จะไม่เกิด Deferred Tax จากรายการนี้
เรื่อง SBT เป็นภาษีธุรกิจเฉพาะ ไม่ใช่ภาษีเงินได้ จึงไม่อยู่ในขอบเขต TAS 12 แม้มีผลต่อกระแสเงินสดและภาษีย้อนหลังได้ จังหวะความรับผิดของ SBT ต่อเงินมัดจำต้องดูข้อเท็จจริงและขอความเห็นที่ปรึกษาภาษี
2.3 ค่าเสื่อม ต้นทุนที่บันทึกเป็นทุน และอัตราแลกเปลี่ยน
- ค่าเสื่อมของสินทรัพย์ที่ใช้ในโครงการ: ถ้าบัญชีรวมเข้าต้นทุนโครงการแต่ภาษีหักตามงวด จะเกิดผลแตกต่างชั่วคราวต้องตรวจเป็นรายการ
- IDC: TAS 23 กำหนดให้ Capitalize เมื่อเข้าเงื่อนไข ทางภาษีต้องดูข้อเท็จจริงและการวินิจฉัย ผลแตกต่างที่กลับรายการเป็นชั่วคราว
- อัตราแลกเปลี่ยน: ประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ทวิ (5) กำหนดการแปลงค่าเงินตราต่างประเทศ ณ วันสิ้นรอบ จึงต้องเปรียบเทียบอัตราที่บัญชีและภาษีใช้ ก่อนสรุปว่าเกิดผลแตกต่าง
3. การแสดงผลในงบ
DTA หรือ DTL แสดงในรายการไม่หมุนเวียน ส่วนงบกำไรขาดทุนแสดงค่าใช้จ่ายภาษีรอตัดบัญชีแยกจากภาษีเงินได้ปัจจุบัน หมายเหตุควรกระทบยอด ETR กับอัตรา CIT 20% และอธิบายรายการที่ทำให้ภาษีเบี่ยงเบน
4. แนวทางจัดการในระบบบัญชี
- กำหนดผังบัญชีแยก DTA และ DTL
- จัดทำ Deferred Tax Schedule รายการผลแตกต่าง ปีที่คาดกลับ และยอดกลับในแต่ละปี
- เปิดเผยในหมายเหตุตาม TAS 12
- จัดทำ ETR Reconciliation พร้อมคำอธิบาย
- หารือที่ปรึกษาภาษีตั้งแต่ขั้นวางแผนโครงการ โดยเฉพาะ SBT ค่าใช้จ่ายในการขาย และเงินมัดจำ
5. บทสรุป
Deferred Tax ไม่ใช่เพียงรายการเชิงเทคนิค แต่ช่วยให้ผู้บริหารเห็นจังหวะภาษีในโครงการที่มีวงจรยาว ผู้พัฒนาคอนโดควรรู้ว่าเงินสดภาษีและค่าใช้จ่ายภาษีในงบเป็นคนละเรื่อง และควรล็อกการวินิจฉัยรายการหลักตั้งแต่ก่อนเริ่มขาย